L’introduzione nell’art. 74, comma 3, del DPR 597/73 del principio di previa imputazione dei costi al conto profitti e perdite al fine di poter attribuire agli stessi rilevanza ai fini fiscali ha generato il seguente fenomeno.
“Inquinamento” fiscale del bilancio, nel caso in cui al contribuente fosse stata riconosciuta un’agevolazione fiscale sotto forma di maggiore deduzione di costi rispetto a quelli giustificati civilisticamente (tale fenomeno ha comportato una dipendenza rovesciata del risultato civilistico di bilancio rispetto al risultato fiscale emergente dalla dichiarazione).
D.Lgs. 127/91 e D.Lgs. 87/92
Con l’adozione di tali provvedimenti si è introdotta la c.d. “Appendice Fiscale” all’interno del Conto economico.
La finalità era quella di evidenziare gli effetti sul risultato economico delle rettifiche di valore e degli accantonamenti effettuati in esclusiva applicazione di norme tributarie.
D.L. 416/94
Introduzione del comma 2 dell’art. 2426 c.c. che ha imposto l’evidenziazione delle rettifiche di valore e degli accantonamenti operati esclusivamente in applicazione di norme tributarie in nota integrativa, ivi esponendone la portata ed i motivi.
Abbandono del principio della dipendenza rovesciata
In conseguenza della riforma del diritto societario (L. 3 ottobre 2001, n. 366, art. 6, D.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6, art. 1), viene disposta:
Adeguamento della disciplina fiscale alla riforma del diritto societario
Legge 7 aprile 2003, n. 80 (legge delega riforma fiscale).
D.Lgs. 12 dicembre 2003, n. 344 (introduzione dell’IRES).
D.Lgs. 28 febbraio 2005, n. 38 (prima applicazione principi contabili internazionali).
D.Lgs. 18 novembre 2005, n. 247 (c.d. “correttivo IRES”).
ART. 109, C. 4, lett. b) del TUIR fino al 2008
Deduzione di taluni componenti negativi mediante indicazione in un apposito prospetto incluso nella dichiarazione dei redditi (quadro EC), senza la previa imputazione a conto economico (deduzione ammessa in via extracontabile).
Ambito soggettivo → Imprese in contabilità ordinaria.
Imputazione al Conto economico: condizione necessaria per la deducibilità dei componenti negativi di reddito (c.d. principio di derivazione).
Eccezioni
Art. 109, C. 4, LETT. B), secondo periodo, del TUIR
“Gli ammortamenti dei beni materiali ed immateriali, le altre rettifiche di valore, gli accantonamenti, le spese relative a studi e ricerche di sviluppo e le differenze tra i canoni di locazione finanziaria di cui all’art. 102, co. 7, e la somma degli ammortamenti dei beni acquisiti in locazione finanziaria e degli interessi passivi che derivano dai relativi contratti imputati a conto economico sono deducibili se in un apposito prospetto della dichiarazione dei redditi è indicato il loro importo complessivo, i valori civili e fiscali dei beni, delle spese di cui all’art. 108, co. 1, e dei fondi”.
Ambito oggettivo
Deduzione extracontabile ammessa:
Ambito oggettivo
Deduzione extracontabile ammessa:
Art. 109, C. 4, lett. B), terzo periodo, del TUIR
“In caso di distribuzione, le riserve di patrimonio netto e gli utili di esercizio, anche se conseguiti successivamente al periodo di imposta cui si riferisce la deduzione, concorrono a formare il reddito se e nella misura in cui l’ammontare delle restanti riserve di patrimonio netto e dei restanti utili portati a nuovo risulti inferiore all’eccedenza degli ammortamenti, delle rettifiche di valore e degli accantonamenti dedotti rispetto a quelli imputati a conto economico, al netto del fondo imposte differite correlato agli importi dedotti”.
Al fine di evitare la distribuzione di utili non tassati, il legislatore ha previsto la costituzione di un “vincolo di copertura patrimoniale” per godere del beneficio della deduzione extracontabile dei predettti componenti negativi di reddito.
È correlato alle riserve di patrimonio netto (compresa la riserva legale) e agli utili portati a nuovo.
Non richiede l’individuazione di apposite riserve in sospensione di imposta, come avveniva precedentemente per la deduzione degli ammortamenti anticipati, bensì è realizzato per masse.
È esteso alle riserve di patrimonio netto formate non soltanto con utili, ma anche con poste asservite alla disciplina del capitale sociale.
Le riserve di patrimonio netto vanno assunte al netto di perdite portate a nuovo.
Non si estende alle riserve già in sospensione d’imposta in base ad una diversa disposizione di legge (cfr. circ. Ag. entr. n. 27/2005).
L’indisponibilità delle riserve ed utili sottoposti al vincolo riguarda la sola distribuzione ai soci e non anche altri utilizzi (copertura perdite o aumento del capitale).
Ripianamento perdite: il vincolo di copertura si trasferisce su utili e riserve di futura formazione.
Inversione di rotta
Con la L. n. 244/2007 (Finanziaria 2008) è stato previsto:
Per effetto della Finanziaria 2008 (cfr. art. 1, c. 33, lett. n. 1, L. n. 244/2007):
Gli ammortamenti, gli accantonamenti e le altre rettifiche di valore imputati al conto economico a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007 possono essere disconosciuti dall’Amministrazione finanziaria se non coerenti con i comportamenti contabili sistematicamente adottati nei precedenti esercizi, salva la possibilità per l’impresa di dimostrare la giustificazione economica di detti componenti in base a corretti principi contabili (art. 1, comma 34, L. n. 244/2007).
Ratio: evitare deduzioni “elusive” aventi esclusiva finalità fiscale.
1. I soggetti passivi dell'IRES
2. I soggetti passivi dell'IRES: gli enti non commerciali
3. Il terzo settore: le onlus e l'impresa sociale
5. I soggetti passivi dell'IRES: la società europea
6. I soggetti passivi dell'IRES: il trust
7. Gli utili da partecipazione
8. Distribuzione riserve di patrimonio netto
9. Lo scioglimento del vincolo sociale
10. Dividendi in entrata e in uscita
11. La participation exemption
12. Le imposte differite e anticipate
13. Il disinquinamento del bilancio
14. I principi contabili internazionali: riflessi fiscali
15. Regime di tassazione dei gruppi societari: la trasparenza
16. Regime di tassazione dei gruppi societari: il consolidato
1. I soggetti passivi dell'IRES
2. I soggetti passivi dell'IRES: gli enti non commerciali
3. Il terzo settore: le onlus e l'impresa sociale
5. I soggetti passivi dell'IRES: la società europea
6. I soggetti passivi dell'IRES: il trust
7. Gli utili da partecipazione
8. Distribuzione riserve di patrimonio netto
9. Lo scioglimento del vincolo sociale
10. Dividendi in entrata e in uscita
11. La participation exemption
12. Le imposte differite e anticipate
13. Il disinquinamento del bilancio
14. I principi contabili internazionali: riflessi fiscali
15. Regime di tassazione dei gruppi societari: la trasparenza
16. Regime di tassazione dei gruppi societari: il consolidato
I podcast del corso sono disponibili anche su iTunesU e tramite Feed RSS.